Trabajadores transfronterizos: Fiscalidad

Régimen fiscal de los trabajadores fronterizos

A efectos de los convenios de doble imposición, la expresión trabajadores fronterizos comprende los trabajadores que, teniendo su domicilio en la zona fronteriza de uno de los Estados, adonde regresan cada día, están autorizados a trabajar como asalariados en la zona fronteriza del otro Estado.

Su tributación en España dependerá de su residencia fiscal

• Si es residente fiscal en España será contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) y tributará por su renta mundial.
• Si no es residente fiscal en España, tributará por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR), por los rendimientos obtenidos en España, por ejemplo, por los rendimientos del trabajo obtenidos en España.
  • En ambos casos, habrá que tener en cuenta las disposiciones de los convenios para evitar la doble imposición suscritos por España.

En algunos Convenios para evitar la doble imposición existen disposiciones específicas sobre trabajadores fronterizos, en concreto, con Francia y Portugal, que prevalecen sobre las reglas generales de tributación relativas a los rendimientos del trabajo. Otros Convenios, como el de Andorra o Marruecos no incluyen especificidad, lo que supone la tributación conforme a las reglas generales.

Por otra parte, los contribuyentes no residentes que sean residentes de otro Estado de la Unión Europea (UE) o del Espacio Económico Europeo (EEE) con los que exista normativa sobre asistencia mutua en materia de intercambio de información tributaria, pueden tener derecho a la aplicación de un régimen opcional ( artículo 46 del Texto Refundido de la Ley del IRNR ) que permite tener en cuenta en su tributación las circunstancias personales y familiares propias de la tributación de los residentes, siempre que se cumplan determinados requisitos.

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Residencia fiscal en España

Una persona física es residente en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:

• Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios de los calificados como jurisdicciones no cooperativas, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en el mismo durante 183 días en el año natural.

• Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos de forma directa o indirecta.

• Que residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de esta persona física. Este tercer supuesto admite prueba en contrario.

No perderán la condición de contribuyentes por el IRPF, las personas físicas de nacionalidad española que acrediten su nueva residencia fiscal en un país o territorio calificado como jurisdicción no cooperativa. Esta regla se aplicará en el periodo impositivo en el que se efectúe el cambio de residencia y durante los cuatro períodos impositivos siguientes.

Por el contrario, una persona física tendrá la consideración de no residente en España cuando no se cumpla ninguno de los requisitos anteriores.

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Residencia en dos Estados

Una persona puede ser considerada residente en dos Estados al aplicar cada uno de ellos su normativa interna. En estos casos, se deberá acudir al Convenio suscrito por aquéllos, si existe. En estos convenios se establecen normas para evitar que, a efectos fiscales, una persona pueda ser considerada residente en los dos Estados. Por lo general, según dichas normas será residente:

1. Del Estado donde tenga una vivienda permanente. Si tuviera una vivienda permanente en ambos Estados, será residente de aquel con el que tenga relaciones personales y económicas más estrechas.

2. Si así no pudiera determinarse, será residente del Estado donde viva habitualmente.

3. Si vive habitualmente en ambos o en ninguno, será residente del Estado del que sea nacional.

4. Si es nacional de ambos o de ninguno, las autoridades competentes resolverán el caso de común acuerdo.

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Especificidad del Convenio para evitar la doble imposición con Francia

Trabajadores fronterizos residentes en España que se desplazan diariamente a trabajar a la zona fronteriza de Francia: Las remuneraciones satisfechas a trabajadores fronterizos, en los términos del Convenio para evitar la doble imposición hispano francés, residentes en España, sólo se pueden someter a imposición en España.

Trabajadores fronterizos residentes en Francia que se desplazan diariamente a trabajar a la zona fronteriza de España: Las remuneraciones satisfechas a trabajadores fronterizos, en los términos del Convenio para evitar la doble imposición hispano francés, residentes en Francia, solo pueden someterse a imposición en Francia, estando exentas de tributación en España.

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Especificidad del Convenio para evitar la doble imposición con Portugal

Las remuneraciones satisfechas a trabajadores fronterizos, en los términos del Convenio para evitar la doble imposición hispano portugués, residentes en España, sólo pueden someterse a imposición en España.

Las remuneraciones satisfechas a trabajadores fronterizos, en los términos del Convenio para evitar la doble imposición hispano portugués, residentes en Portugal, sólo pueden someterse a imposición en Portugal, estando exentas de tributación en España.

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No residentes. Régimen opcional para contribuyentes residentes en otros Estados miembros de la UE, o del EEE con los que exista normativa sobre asistencia mutua en materia de intercambio de información tributaria

¿Quién puede solicitar la aplicación de este régimen opcional?

Los contribuyentes del IRNR:

• Que sean personas físicas.

• Que acrediten ser residentes en otro Estado miembro de la UE excepto residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como jurisdicciones no cooperativas o en un Estado miembro del EEE con el que exista normativa sobre asistencia mutua en materia de intercambio de información tributaria. 

• Que acrediten que, al menos, el 75 por 100 de la totalidad de su renta en el período impositivo esté constituida por la suma de los rendimientos del trabajo y de actividades económicas obtenidos durante el mismo en territorio español, o bien,  que acrediten que la renta obtenida durante el ejercicio en España haya sido inferior al 90 por ciento del mínimo personal y familiar que le hubiese correspondido de acuerdo con sus circunstancias personales y familiares de haber sido residente en España y que la renta obtenida fuera de España haya sido, asimismo, inferior a dicho mínimo.

• Cuando estas rentas hayan tributado efectivamente por el IRNR.

La finalidad de este régimen opcional es que la tributación efectiva en España se calcule en función de las normas del IRPF, pero sin perder por ello su condición de contribuyentes por el IRNR.

Formulada la solicitud y acreditado el cumplimiento de las condiciones que determinan su aplicación, la Administración tributaria, teniendo en cuenta la totalidad de las rentas obtenidas por el contribuyente en el período impositivo y sus circunstancias personales y familiares, y siguiendo el esquema liquidatario del IRPF, determinará el tipo medio de gravamen correspondiente.

El tipo medio de gravamen resultante se aplicará sobre la parte de base liquidable correspondiente a las rentas obtenidas en territorio español.

Si el resultado anterior arroja una cuantía inferior a las cantidades satisfechas durante el período impositivo por el contribuyente no residente en concepto de IRNR sobre las rentas obtenidas en territorio español, procederá devolver el exceso.

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Declaraciones del IRPF

La tributación depende de la residencia fiscal. El período impositivo es el año natural, sin que el cambio de residencia suponga la interrupción de dicho período. Por tanto, una persona física será residente o no residente durante todo el año natural.

La normativa del IRPF regula los supuestos de obligación de declarar por este impuesto. Cada año debe verificarse cómo está configurada puesto que puede ser objeto de modificación.

Se declara en el  modelo 100 . Las declaraciones y la confirmación del borrador  se pueden presentar a través de Internet en la sede electrónica de la Agencia Tributaria . Los contribuyentes, que cumplan determinados requisitos, también podrán confirmar y presentar el borrador a través del teléfono o, en las oficinas de la Agencia Tributaria previa solicitud de cita en ambos casos.

Los plazos de presentación son, en general, de abril a junio, aunque deben consultarse cada año por si se produce alguna pequeña variación. Cada año se realiza una Campaña informativa sobre la declaración del IRPF y se ofrece un apartado específico en la página web de la Agencia Tributaria con información sobre todos estos aspectos.

Declaración del Impuesto del IRNR en caso de rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente

Los contribuyentes no residentes están obligados a presentar autoliquidación del IRNR por las rentas obtenidas en territorio español. No obstante, con carácter general, no estarán obligados a presentar la declaración correspondiente a las rentas siguientes:

• Respecto de las rentas sobre las que se hubiese practicado la retención del Impuesto.

• Respecto de aquellas rentas sujetas a retención pero exentas en virtud de lo dispuesto en la Ley del impuesto o en un Convenio de doble imposición que resulte aplicable.

Cuando deba presentarse declaración, se utilizará el modelo 210 , cuyo plazo de presentación varía en función del tipo de renta y del resultado de la declaración. Puede presentarse en formato de impreso generado desde la sede electrónica de la Agencia Tributaria o de forma telemática.

Declaración por el IRNR en caso de obtención de rentas mediante establecimiento permanente

Se entiende que una persona que realiza actividades económicas operando mediante establecimiento permanente en territorio español cuando, por cualquier título, disponga en el mismo, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad, o actúe en él por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del no residente, que ejerza con habitualidad dichos poderes.

En particular, se entiende que constituyen establecimiento permanente: las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas u otros establecimientos, las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras, las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de exploración o de extracción de recursos naturales, y las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de 6 meses.

Si un contribuyente no residente realiza actividades económicas en territorio español y tiene derecho a invocar la aplicación de un Convenio para evitar la doble imposición firmado entre España y su país de residencia, habría que acudir al artículo específico del Convenio que defina al establecimiento permanente para determinar si opera mediante esta figura.

El modelo de declaración es el mismo que para los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades (modelo 200) y en los mismos plazos, pero utilizando el modelo 206 como documento de ingreso o devolución y la clave específica identificativa de los establecimientos permanentes.

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Recursos y reclamaciones contra liquidaciones tributarias

La actividad de la Administración Tributaria es una actividad reglada. La normativa tributaria establece que los actos de liquidación de los tributos dictados por la Administración Tributaria pueden ser recurridos por los interesados en caso de disconformidad, conforme a los artículos 222 y siguientes de la Ley General Tributaria , así como al Reglamento de desarrollo de dicha Ley en materia de revisión en vía administrativa. En los documentos de notificación de los actos de las liquidaciones tributarias se indica siempre la forma y plazo para recurrirlos.

Si se desea recurrir, se debe optar, en el plazo máximo de un mes, contado desde el día siguiente al que se practique la notificación, entre presentar:

• Un recurso de reposición, mediante escrito dirigido al órgano que dicta el acto, incluyendo las alegaciones que se formulen y adjuntando los documentos que sirvan de base a sus pretensiones, o

• Una reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo correspondiente, órgano que no depende de la Agencia Tributaria. En caso de optar por presentar reclamación económico-administrativa, el escrito de interposición se dirigirá al órgano que dicta el acto, el cual lo remitirá al Tribunal competente.

Tanto el recurso de reposición como la reclamación económico-administrativa podrán ser presentados a través de la sede electrónica de la Agencia Tributaria , utilizando los sistemas de firma electrónica admitidos.

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